140. löggjafarþing 2011–2012.

Þingskjal 798 — 419. mál.

Svar

efnahags- og viðskiptaráðherra við fyrirspurn Eyglóar Harðardóttur um svokallaða kaupleigusamninga um bifreiðar.

1.	Samræmist það lögum um ársreikninga og lögum um bókhald sem fjármögnunarfyrir
tæki halda fram – þrátt fyrir dóma Hæstaréttar frá í fyrra um að svokallaðir kaupleigu
samningar væru í raun lánasamningar – að þau séu réttmætir eigendur þeirra bifreiða sem þau lánuðu fyrir, þótt bifreiðarnar séu í ársreikningum fyrirtækjanna hvergi skráðar sem eign heldur skráðar sem eign í skattframtölum lánþega?

Fjármögnunarleigufyrirtækjum ber að gera reikningsskil og semja ársreikninga sína í sam
ræmi við 5. gr. laga nr. 3/2006, um ársreikninga, og 4. gr. laga nr. 145/1994, um bókhald. Í 5. mgr. 29. gr. laga nr. 3/2006, um ársreikninga, segir: Eignarleigusamningar skulu í sam
ræmi við samningsákvæði og settar reikningsskilareglur færðir í efnahagsreikning ef þeir nema verulegum fjárhæðum". Einnig kemur fram í 2. mgr. 52. gr. að hafi félag sett eignir að veði skuli veita upplýsingar um fjárhæð veðsetninganna og bókfært verð veðsettra eigna, sundurliðað eftir eignum. Þá segir í 4. mgr. 52. gr.: Hafi félagið gert leigusamninga til lengri tíma en eins árs, sem nema verulegum fjárhæðum og ekki koma fram í efnahagsreikningi, skulu slíkar skuldbindingar tilgreindar sérstaklega." Frekari skýringar á eignarleigusamningi er ekki að finna í lögum um ársreikninga.

Í 3. gr. laga nr. 161/2002, um fjármálafyrirtæki, kemur fram hvaða starfsemi er starfs
leyfisskyld samkvæmt lögunum. Í 3. tölul. kemur fram að eignaleiga sé starfsleyfisskyld hafi fyrirtækið það sem meginstarfsemi. Þar kemur einnig fram svofelld skilgreining á hugtakinu eignaleigu: Með eignaleigu er átt við leigustarfsemi með lausafé eða fasteignir þar sem leigusali selur leigutaka hið leigða gegn umsömdu leigugjaldi í tiltekinn lágmarksleigutíma." Í skýringum með þessari grein í frumvarpinu segir: Úr skilgreiningu á eignaleigu er fellt brott ákvæði um skilmála um eignar- og afnotarétt að lágmarksleigutíma liðnum þar sem í sumum formum eignaleigu skal skila hinu leigða skilyrðislaust í lok leigutíma. Eignaleigu er gjarnan skipt í þrennt: fjármögnunarleigu, kaupleigu og rekstrarleigu. Í fjármögnunarleigu helst eignarréttur hjá leigusala. Í kaupleigu er leigutaka veittur réttur til að eignast hið leigða í lok leigutíma. Rekstrarleiga er eignaleiga sem hvorki telst til fjármögnunarleigu eða kaupleigu. Hér er lagt til að starfsemin nefnist eignaleiga í stað eignarleigu. Eignarleiga er ekki réttnefni fyrir þá starfsemi sem orðið á að lýsa. Eignarleiga merkir leigu á einhverju sem leigutaki eignast síðan. Eignaleiga merkir hins vegar leigu á eign, óháð því hvort leigutaki eignast hið leigða í lok samningstíma."

Settar reikningsskilareglur eru m.a. alþjóðlegir reikningsskilastaðlar (IFRS og IAS) sem teknir hafa verið inn í lög um ársreikninga. Félög sem hafa verðbréf sín skráð á skipulegum verðbréfamarkaði í ríki innan Evrópska efnahagssvæðisins skulu beita alþjóðlegum reikningsskilastöðlum (IFRS og IAS) við samningu samstæðureiknings síns. Þeim fjár
mögnunarfyrirtækjum sem falla undir þessa skilgreiningu ber að gera reikningsskil sín í samræmi við alþjóðlega reikningsskilastaðla sem ganga þá framar lögum um ársreikninga, sbr. 1. mgr. 93. gr. laganna. Fjármögnunarfyrirtækjum sem falla ekki undir 90. gr. laganna ber engu að síður að meta leigusamninga samkvæmt IAS-staðli nr. 17 þótt þeim sé ekki skylt að semja reikningsskil sín að öðru leyti samkvæmt alþjóðlegum reikningsskilastöðlum. Reikningsskilastaðallinn fjallar um leigusamninga og er eina setta reikningsskilareglan um það efni, sbr. 5. mgr. 29. gr. Í staðlinum er gerður greinarmunur á rekstarleigusamningum og fjármögnunarleigusamningum. Það fer eftir eðli samningsins, áhættu og ávinningi, hvort samningurinn er flokkaður sem fjármögnunarleigusamningur eða rekstarleigusamningur.

Við skilgreiningu á leigusamningum er lögð áhersla á efni samnings umfram form. IAS 17 skilgreinir tvær gerðir leigusamninga, fjármögnunarleigusamninga (e. finance lease) og rekstrarleigusamninga (e. operating lease). Í staðlinum segir að skilgreiningin á því hvort leigusamningur telst fjármögnunarleigusamningur eða rekstrarleigusamningur fari eftir innihaldi fremur en formi samnings. Í sama staðli er leigusamningur skilgreindur sem samn
ingur þar sem leigusali veitir leigutaka rétt gegn greiðslu eða röð greiðslna til að nýta eign í ákveðinn tíma.

Samkvæmt staðli IAS 17 um leigusamninga eru leigusamningar flokkaðir sem fjármögnunarleigusamningar ef eitt eða fleiri eftirfarandi skilyrða er uppfyllt.

a.	Leigusamningur kveður á um að eignarréttur flytjist til leigutaka í lok leigutímabils.

b.	Leigutaki á kauprétt á eigninni í lok leigutímans á verði sem vænta má að sé undir gangverði þegar kaupréttur er nýttur.

c.	Leigutími nær yfir meginhluta endingartíma eignar, jafnvel þótt eignarétturinn færist ekki yfir á leigutaka.

d.	Við gerð leigusamnings er núvirði lágmarks leigugreiðslna nánast jafnhátt og markaðs
virði hinnar leigðu eignar.

e.	Leigða eignin hefur þá sérhæfingu að aðeins leigutaki getur notað hana án mikilla breytinga.

Rekstrarleigusamningar eru leigusamningar sem ekki teljast fjármögnunarleigusamningar.
Í bókhaldi og ársreikningum fjármögnunarfyrirtækja skal í samræmi við IAS 17 færa leigusamninga með eftirfarandi hætti.

Fjármögnunarleigusamningar.

Leigutaki.

Í upphafi leigutímans skulu leigutakar færa fjármögnunarleigusamninga sem eignir og skuldir í efnahagsreikningi sínum með fjárhæðum sem eru jafnvirði gangvirðis leigðu eignarinnar eða, ef þær eru lægri, með lágmarksleigugreiðslum á núvirði, sem hver um sig er ákvörðuð þegar leigusamningurinn er gerður. Þó að form leigusamnings geti verið þannig að leigutaki öðlist ekki eignarrétt yfir hinni leigðu eign er efnahagslegur raunveruleiki, þegar um er að ræða fjármögnunarleigu, þannig að leigutakinn fær efnahagslega ávinninginn af notkun leigðu eignarinnar megnið af endingartíma hennar gegn því að skuldbinda sig til að greiða fyrir þennan rétt fjárhæð sem svarar, þegar leigusamningurinn er gerður, til gangvirðis eignarinnar og tengds fjármagnskostnaðar. Ef slík leiguviðskipti koma ekki fram í efnahags
reikningi leigutaka skekkir það fjárhagskennitölur, þar sem fjármagn og skuldbindingastig einingar eru vanmetin. Þess vegna telst rétt að fjármögnunarleiga sé færð í efnahagsreikning leigutaka bæði sem eign og sem skuldbinding um að greiða framtíðarleigu. Fjármögnunar
leiga leiðir á hverju reikningsskilatímabili til afskrifta af afskrifanlegum eignum sem og til fjármagnskostnaðar. Afskriftaaðferðin fyrir afskrifanlegar, leigðar eignir skal vera í samræmi við afskriftaraðferðir eigna. Afskriftirnar skal reikna í samræmi við IAS-staðal 16, varanlegir rekstarfjármunir, og IAS-staðal 38, óefnislegar eignir. Ef ekki er ljóst að leigutaki eignist eignina við lok leigutímans skal afskrifa eignina til fulls á þeim tíma sem styttri er, leigutíma eða nýtingartíma.

Leigusali.

Leigusalar skulu færa eignir, sem þeir leigja út í fjármögnunarleigu, í efnahagsreikning sinn. Tilgreina þær sem kröfur að fjárhæð sem er jafnvirði hreinnar fjárfestingar í leigu
samningnum. Með fjármögnunarleigu afsalar leigusali sér nánast allri áhættu og ávinningi sem kann að fylgja lagalegu eignarhaldi.

Rekstrarleigusamningur.

Leigu samkvæmt rekstarleigusamningi skal gjaldfæra hjá leigutaka með línulegri aðferð á leigutímanum nema önnur kerfisbundin aðferð endurspegli betur tímamynstur ávinnings leigutaka.

Leigusalar skulu flokka eignir, sem heyra undir rekstarleigu í efnahagsreikningi, eftir eðli eignarinnar. Tekjur af rekstrarleigu skal tekjufæra á leigutímanum samkvæmt línulegri aðferð nema önnur kerfisbundin aðferð endurspegli betur tímamynstrið. Kostnaður, þ.m.t. afskriftir, er gjaldfærður.

Samkvæmt framangreindu samræmist það lögum um ársreikninga að fjármögnunarfyrir
tæki teljist réttmætir eigendur þeirra bifreiða sem þau lánuðu fyrir. Samkvæmt fjármögnunar
leigusamningi er bifreið sem samningur tekur til eignfærð hjá leigusala (fjármögnunar
fyrirtækinu) og tilgreind í lánabókum á bak við samninginn. Bíllinn er þó einnig eignfærður hjá lántakanum en með þeirri skýringu að um fjármögnunarleigusamningsbíl sé að ræða. Samkvæmt upplýsingum frá RSK og fjármálaráðuneytinu eru bifreiðar eignfærðar í skatt
framtölum lánþega.

Lánasamningar.

Í dómum Hæstaréttar nr. 153/2010, 92/2010 og 282/2011 er niðurstaðan sú að samningar sem um var deilt feli í sér að um lán hafi verið að ræða en ekki leigu. Vísað var til þess að í skilmálum/greiðsluáætlun með samningunum var m.a. talað um lán til ákveðins tíma og í samningunum voru ákvæði um vexti sem greiða skyldi samhliða afborgunum. Slíkt tíðkist í lánssamningum en eigi engan veginn við í leigusamningum. Kaupendur bifreiðanna leituðu ekki eftir því að taka bifreið á leigu, heldur völdu þeir bifreið sem þeir síðan fjármögnuðu með láni frá lánastofnun sem klæddi lánið í búning leigusamnings í stað þess að kaupa af lántaka skuldabréf tryggt með veði í bifreið. Í dómum Hæstaréttar segir að af þessum sökum verði lagt til grundvallar að um hafi verið að ræða lánssamninga í skilningi VI. kafla laga nr. 38/2001 um vexti og verðtryggingu. Hæstiréttur metur það svo að greiðsluskilmálarnir bæri það með sér að um lán hafi verið að ræða þótt samningarnir hafi verið kallaðir kaupleigu
samningar eða fjármagnsleigusamningar. Því hafi verið um lánasamninga að ræða í skilningi VI. kafla laga nr. 38/2001, um vexti og verðtryggingu.

Ef um lánssamning er að ræða er bifreiðin eign lántakans og færð sem slík í efnahags
reikningi lántakans undir Eignir – Fastafjármunir – Varanlegir rekstarfjármunir. Lánið er fært í efnahagsreikning undir Skuldir – Langtímaskuldir með gjalddaga eftir eitt ár eða síðar, sam
kvæmt reglugerð nr. 696/1996, um framsetningu og innihald ársreikninga, og samstæðureikn
inga. Í bókum lánveitanda skal lánið eignfært undir liðnum Fastafjármunir – Áhættufjármunir og langtímakröfur, samkvæmt framangreindri reglugerð.

Í framangreindum dómum er hvorki fjallað um eignarhald á undirliggjandi eignum né að fjármögnunarfyrirtækin séu ekki eigendur bifreiðanna.

2.	Er fjármögnunarfyrirtækjunum heimilt að flokka viðkomandi bifreiðar sem eign þegar kemur að vörslusviptingu og uppgjöri skulda en ekki þegar kemur að greiðslu skatta og gerð ársreikninga?

Þegar um leigusamning er að ræða, samkvæmt staðli IAS 17, er bifreiðin eign fjár
mögnunarfyrirtækisins þar til eignarhald bifreiðarinnar hefur verið yfirfært til leigutakans í lok leigutímans, ef svo er um samið, sé um lánasamning að ræða er bifreiðin eign lántakanda eins og fram kemur í svari hér að framan.

Í svarinu hér að framan kemur einnig fram að í dómum Hæstaréttar er hvorki fjallað um eignarhald á undirliggjandi eignum né að fjármögnunarfyrirtækin séu ekki eigendur bif
reiðanna.

Vörslusvipting og uppgjör skulda almennt eru málaflokkar sem ekki eru á forræði efna
hags- og viðskiptaráðuneytis.

3.	Ef slík meðferð eigna samræmist ekki gildandi lögum, hvaða viðurlög liggja við slíkum brotum og hvaða úrræði hefur stjórnsýslan til að bregðast við þeim?

Fjármálaeftirlitið hefur eftirlit með starfsemi fjármálafyrirtækja. Eignaleiga er starfs
leyfisskyld starfsemi eins og rakið er í svari 1. tölulið fyrirspurnarinnar. Hlutverk Fjár
málaeftirlitsins er að fylgjast með því að starfsemi eftirlitsskyldra aðila sé í samræmi við lög og reglur. Árétta ber að í dómum Hæstaréttar var ekki fjallað um eignarhald á undirliggjandi eignum.